Actualité doctrinale et jurisprudentielle de l’impôt sur le revenu

Avant le lancement de la campagne de l’impôt sur le revenu 2019, il peut apparaître judicieux de revenir sur quelques évolutions issues de la doctrine et de la jurisprudence au cours de l’année 2018.

• Rattachement des enfants communs pour des concubins

Dans un arrêt du 20 décembre 2017 n°397650, le Conseil d’Etat est venu apporter des précisions sur la prise en compte du quotient familial attaché aux enfants communs d’un couple concubin.

Le principe est que les contribuables vivant en concubinage, et ayant un ou plusieurs enfants communs sont imposables séparément à l’impôt sur le revenu.

Les parts du quotient familial dont ils bénéficient sont déterminées en fonction des enfants dont ils assument la charge d’entretien à titre exclusif ou principal.

Cet arrêt est venu préciser que dans l’hypothèse où aucun des deux parents n’est en mesure de justifier avoir la charge principale ou exclusive d’un enfant commun, alors la demi-part de quotient familial est partagée entre les deux parents.

Le Conseil d’Etat a rappelé notamment que la notion de ressources financières, qui était un élément important des faits de l’espèce, ne constitue pas un critère décisif pour déterminer qui a la garde exclusive ou principale d’un enfant, laquelle se détermine factuellement.

• Imposition distincte des époux séparés de biens

L’article 4B du Code Général des Impôts dispose :

« 1. Sont considérées comme ayant leur domicile fiscal en France au sens de l’article 4 A :

1. Les personnes qui ont en France leur foyer ou le lieu de leur séjour principal ;
2. Celles qui exercent en France une activité professionnelle, salariée ou non, à moins qu’elles ne justifient que cette activité y est exercée à titre accessoire ;
3. Celles qui ont en France le centre de leurs intérêts économiques. »

Dans le même temps, l’article 6 4° du Code Général des impôts dispose : « 4. Les époux font l’objet d’impositions distinctes : a. Lorsqu’ils sont séparés de biens et ne vivent pas sous le même toit ».

Dans un arrêt du 18 juillet 2018 n°409035, le Conseil d’Etat est venu préciser la coordination de ces différentes règles.

Dans les faits, les contribuables étaient mariés sous le régime de la séparation de biens.

L’un d’entre eux résidait seul et de manière habituelle à Jersey où il travaillait, l’autre résidant en France dans un immeuble commun avec leurs enfants.

L’administration fiscale puis la Cour d’Appel ont estimé que les époux devaient être imposés de façon commune en application de l’article 4B précité.

Le Conseil d’Etat est venu au contraire faire application de l’article 6 du Code général des impôts et rappeler le principe selon lequel des époux mariés sous le régime de la séparation de biens et résidant dans deux endroits différents doivent faire l’objet d’une imposition distincte.

La circonstance que le contribuable ait sa résidence fiscale en France du fait des critères de l’article 4B du Code Général des Impôts est sans incidence sur le fait de savoir si celui-ci vit en France sous le même toit que son conjoint.

• Impossibilité de déduction d’une prestation compensatoire non conforme au jugement de divorce

A la suite d’un divorce, une prestation compensatoire peut subir deux régimes fiscaux différents selon la durée de versement.

Si la pension est versée sur plus de douze mois suite à la date à laquelle le jugement est passé en force de chose jugée :

• Pour le débiteur, elle est assimilée au régime des pensions alimentaires et peut être déduite sans plafond ;
• Pour le bénéficiaire, la pension est imposée selon le régime des traitements et salaires (abattement de 10%).

Si la pension est versée sur moins de douze mois :

• Le débiteur peut bénéficier d’une réduction d’impôt,
• Le bénéficiaire n’est pas imposé.

Dans un arrêt du 29 mars 2018 n°16LY03636, la Cour d’Appel de Lyon est venue apporter des précisions sur les conséquences fiscales des modalités de paiement de la prestation compensatoire fixées dans le jugement de divorce.

Dans les faits, le jugement de divorce prévoyait que la prestation compensatoire serait payée en capital et qu’il n’y avait pas lieu à paiement fractionné.

Pour autant le contribuable a procédé à plusieurs versements qui ont étalés le paiement de la prestation sur plus de douze mois et deux exercices fiscaux.

Il a alors déduit de son revenu global les versements effectués au titre de la prestation compensatoire.

A la suite d’un contrôle, l’administration fiscale va contester cette position.

La cour estime que les versements pouvant bénéficier du régime des pensions alimentaires ne peuvent s’entendre que de ceux qui ont été effectués conformément aux modalités de paiement effectués par le juge.

• Précisions sur le choix entre rattachement de l’enfant majeur handicapé ou déduction de la pension alimentaire

Dans une réponse du 11 janvier 2018 à une question sénatoriale (RM BOCQUET n°01932 JO Sénat 11 janvier 2018), le Ministère de l’action et des comptes publics est venu préciser les deux possibilités qui peuvent exister dans la situation d’un enfant majeur handicapé avec une carte d’invalidité.

Dans un premier temps, l’enfant peut être détaché du foyer fiscal de ses parents et être imposé séparément. Le détachement a alors les conséquences suivantes :

• Pour les parents, leur foyer fiscal peut déduire la pension alimentaire dans la limite posée par la loi de finances chaque année. Si l’enfant est hébergé au domicile des parents, les frais de nourriture et de logement sont forfaitairement inclus dans ce plafond.
• Pour l’enfant, ce dernier doit déclarer le montant de la pension alimentaire perçue, et ses éventuels autres revenus. Il peut se retrouver imposable.

Dans un second temps, l’enfant handicapé majeur peut être rattaché au foyer fiscal de ses parents. Ce rattachement a alors les conséquences suivantes :

• Les revenus de l’enfant sont ajoutés à ceux des parents,
• Une demi-part supplémentaire est apportée par le rattachement de l’enfant majeur au foyer fiscal des parents (effet plafonné),
• En raison de la situation d’invalidité de l’enfant, une demi-part supplémentaire est attribuée au foyer fiscal des parents (effet plafonné encore).

Par cette réponse non reprise dans le Bulletin Officiel des Finances Publiques, l’Administration Fiscale donne des clefs d’arbitrage pour les parents d’enfants majeurs handicapés titulaires de la carte d’invalidité.

• Précisions sur les règles de décompte de la période de cinq ans pour le quotient familial des veufs ou veuves ayant élevé des enfants

Les personnes veuves ayant élevé des enfants suite au décès de leur conjoint peuvent bénéficier sous conditions d’une demi-part supplémentaire.

Ces conditions sont posées par l’article 195 du Code général des impôts : « 1. Par dérogation aux dispositions qui précèdent, le revenu imposable des contribuables célibataires, divorcés ou veufs n’ayant pas d’enfant à leur charge, exclusive, principale ou réputée également partagée entre les parents, est divisé par 1,5 lorsque ces contribuables :

1. Vivent seuls et ont un ou plusieurs enfants majeurs ou faisant l’objet d’une imposition distincte dont ces contribuables ont supporté à titre exclusif ou principal la charge pendant au moins cinq années au cours desquelles ils vivaient seuls».

Les règles de calcul de ce délai de cinq ans n’étaient pas précisées. Autrement dit, l’année du décès devait-elle être prise en compte suivie de quatre années civiles.

Par une réponse en date du 22 février 2018 (RM Malhuret n°00257 JO Sénat du 22 février 2018), le Ministère de l’Economie et des finances est venu préciser que : « le décompte des cinq années pendant lesquelles le contribuable veuf doit avoir supporté seul, à titre exclusif ou principal, la charge d’un enfant s’effectue à compter de l’année civile suivant celle du décès du conjoint. »

 Grégoire BOURGEOIS et Franck CARDON